Legge di Bilancio 2025: le nuove misure in materia di fisco e impresa

La Legge di Bilancio 2025 (L. 207/2024), pubblicata in Gazzetta Ufficiale 31 dicembre 2024 n. 305, prevede diverse novità fiscali; qui di seguito si analizzano le principali misure.

Introduzione dell’IRES premiale (art. 1, c. 436-444)

La Legge di Bilancio 2025 prevede una misura finalizzata ad incentivare l’investimento degli utili da parte delle imprese in beni strumentali materiali tecnologicamente avanzati  (c.d. IRES premiale al 20%).

Si tratta di un abbassamento di  quattro punti percentuali dell’aliquota IRES, di cui potranno beneficiare i soggetti di cui all’art. 73 c. 1 lett. a), b) e d) TUIR nel caso in cui, per il periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2024, accantonino ad apposita riserva una quota non inferiore all’80% degli utili dell’esercizio, andando poi ad impiegare almeno il 30% della stessa per investimenti relativi all’acquisto, anche mediante contratti di locazione finanziaria, di beni strumentali nuovi tecnologicamente avanzati destinati a strutture produttive ubicate nel territorio dello Stato.

Gli investimenti oggetto della norma dovranno essere effettuati a partire dalla data di entrata in vigore della Legge di Bilancio ed entro la scadenza del termine per la presentazione della dichiarazione dei redditi  relativa al periodo di imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2024 e, in ogni caso, non potranno essere inferiori a 20.000 euro.

La riduzione dell’aliquota, inoltre, soggiace ad alcune ulteriori condizioni. Infatti, durante il periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2024:

• il numero di unità lavorative per anno (ULA) non deve abbassarsi rispetto alla media del triennio precedente;
• devono essere effettuate nuove assunzioni di lavoratori dipendenti con contratto di lavoro a tempo indeterminato che costituiscano incremento occupazionale, in misura pari ad almeno l’1% dei lavoratori della stessa categoria mediamente occupati nel 2024 (e, comunque, in misura non inferiore ad un lavoratore);
• l’impresa non deve avere fatto ricorso all’istituto della cassa integrazione guadagni nell’esercizio incorso al 31 dicembre 2024 o in quello successivo, ad eccezione dell’integrazione salariale ordinaria ex art. 11 c. 1 lett. a) D.Lgs. 148/2015.

Bonus transizione 4.0 (art. 1 c. 445-448)

Per gli investimenti in beni materiali, gli ordini accettati con acconti versati per almeno il 20% entro la pubblicazione della Manovra 2025 sono esenti dal tetto massimo. Invece, per gli investimenti in beni immateriali è possibile la prenotazione (incentivo 2024) per gli investimenti da effettuarsi entro il 30 giugno 2026, a condizione che l’ordine sia accettato entro il 31 dicembre 2025 e siano stati versati acconti per almeno il 20%.

Le nuove normative mirano a indirizzare le imprese verso le più generose misure di transizione 5.0 finanziate dal Piano Nazionale di Ripresa e Resilienza (PNRR) imponendo limiti più rigorosi ai crediti fiscali 4.0.

Bonus transizione 5.0 (art. 1 c. 427-429)

In tema di bonus transizione 5.0, la Manovra 2025 prevede la cumulabilità con il bonus ZES Mezzogiorno e con altre agevolazioni europee, a condizione che il sostegno non copra le medesime quote di costo dei singoli investimenti del progetto di innovazione. Inoltre, non può in ogni caso discendere il riconoscimento di un beneficio superiore al costo sostenuto.

Quanto alle fasce di investimento, viene prevista una significativa semplificazione. Nel dettaglio, viene rafforzata al 45% la misura compresa tra 2,5 e 10 milioni di euro, relativa agli interventi nella categoria a maggiore efficienza energetica. 

Quanto al fotovoltaico UE è previsto l’incentivo fino al 150% per moduli fotovoltaici ad alta efficienza prodotti nell’UE.

Bonus edilizi (art. 1 c. 54-56)

Viene modificato il vigente quadro normativo in materia di bonus edilizi, prevedendo la proroga delle detrazioni anche per le spese sostenute negli anni 2025, 2026 e 2027, entro nuovi limiti.

Per la detrazione prevista per i condomini si limita la possibilità per il 2025 di fruire del beneficio ai soli interventi già avviati entro la data del 15 ottobre 2024, se entro tale data risulti:

• presentata la CILA, se gli interventi sono diversi da quelli effettuati dai condomini;
• adottata la delibera assembleare che ha approvato l’esecuzione dei lavori e presentata la comunicazione di inizio lavori asseverata, se gli interventi sono effettuati dai condomini;
• presentata l’istanza per l’acquisizione del titolo abilitativo, se gli interventi comportano la demolizione e la ricostruzione degli edifici.

Bonus elettrodomestici (art. 1 c. 108)

Viene riconfermato il bonus elettrodomestici, che mira a tutelare la produzione nazionale sostenendo le famiglie nei consumi e incentivando l’acquisto di prodotti più efficienti ed ecosostenibili e che prevede un contributo valido per l’anno 2025 in misura pari al 30% del costo di acquisto per un massimo di 100 euro per elettrodomestico elevato a 200 euro per le famiglie con un ISEE inferiore a 25.000 euro.

Il contributo è fruibile per l’acquisto di un solo elettrodomestico.

Tassazione delle cripto-attività (art. 1 c. 24-29)

La legge di Bilancio 2025 rivede la tassazione sulle criptovalute prevedendo l’aliquota del 26%, con un innalzamento al 33% (rispetto all’iniziale 42%) a partire però dal 2026. Inoltre, la Manovra 2025:

• rivede l’art. 67 c. 1 lett. c-sexies TUIR, che qualifica come redditi diversi, sottoposti ad imposta sostitutiva del 26%,le plusvalenze e gli altri proventi realizzati mediante rimborso o cessione a titolo oneroso, permuta o detenzione di cripto-attività, comunque denominate, non inferiori complessivamente a 2.000 euro nel periodo d’imposta;
• elimina la soglia di esenzione di 2.000 euro.

Rideterminazione valori per terreni e fabbricati (art. 1 c. 30)

Viene introdotta la possibilità “a regime” di rideterminare il costo d’acquisto delle partecipazioni, negoziate e non negoziate, e dei terreni posseduti da persone fisiche, società semplici ed enti non commerciali.

La facoltà di rideterminazione del valore delle partecipazioni non si applica alle partecipazioni detenute da società ed enti commerciali non residenti nel territorio dello Stato, privi di stabile organizzazione, che hanno i requisiti per fruire della “participation exemption”. Si prevede inoltre l’innalzamento dell’imposizione sostitutiva per la rivalutazione delle partecipazioni e dei terreni dal 16% al 18%.

Misure di sostegno al reddito 

Vengono ridotti “a regime” a 3 gli scaglioni di reddito e le corrispondenti aliquote progressive di tassazione del reddito delle persone fisiche (art. 1 c. 1):

• 23% per i redditi fino a Euro 28.000;
• 35% per i redditi superiori a Euro 28.000 e fino a Euro 50.000;
• 43% per i redditi che superano Euro 50.000.

Viene altresì confermato l’ampliamento fino a € 8.500 della soglia di “no tax area” prevista per i redditi di lavoro dipendente, che viene parificata a quella dei pensionati.

Si riconosce una somma che non concorre alla formazione del reddito complessivo IRPEF ai titolari di reddito di lavoro dipendente che hanno un reddito complessivo non superiore a Euro 20.000. L’ammontare della somma spettante è determinato applicando al reddito di lavoro dipendente percepito dal lavoratore una percentuale che varia a seconda dell’ammontare del medesimo reddito di categoria. In particolare, se il reddito di lavoro dipendente (art. 1 c. 4):

• non supera Euro 8.500, si applica la percentuale del 7,1%;
• supera Euro 8.500 ma non supera Euro 15.000, si applica la percentuale del 5,3%;
• supera Euro 15.000, si applica la percentuale del 4,8%.

Vengono previste disposizioni che pongono limiti agli oneri e alle spese che possono dare luogo ad una detrazione fiscale (art. 1 c. 10). La spettanza delle detrazioni fiscali viene subordinata al rispetto di un limite di spesa detraibile da applicarsi al complesso di tutti gli oneri e spese.

In particolare, per i soggetti con reddito complessivo superiore a Euro 75.000, gli oneri e le spese per i quali è prevista una detrazione dall’imposta lorda, considerati complessivamente, sono ammessi in detrazione fino a un ammontare massimo calcolato moltiplicando l’importo base, determinato in dipendenza del reddito complessivo del contribuente, per un coefficiente crescente in relazione al numero di figli, compresi i figli nati fuori del matrimonio riconosciuti, adottivi, affidati o affiliati, presenti nel nucleo familiare del contribuente e fiscalmente a suo carico.

Auto concesse in uso promiscuo ai dipendenti (art. 1 c. 48)

Per le auto concesse in uso promiscuo ai dipendenti viene sostituito il criterio per la determinazione del valore del fringe benefit sulla base della tipologia di alimentazione.

In particolare, viene stabilito che partecipa alla formazione del reddito un ammontare pari al 50% dell’importo corrispondente ad una percorrenza convenzionale di 15.000 Km, calcolato sulla base del costo chilometrico di esercizio desumibile dalle tabelle nazionali elaborate dall’ACI, al netto dell’ammontare eventualmente trattenuto al dipendente. Tale percentuale è ridotta al 10%, nei casi in cui i veicoli concessi ai dipendenti siano a trazione esclusivamente elettrica a batteria, ovvero al 20% per i veicoli elettrici ibridi plug-in.

Misure fiscali per i premi di produttività e per il welfare aziendale (art. 1 c. 385-388)

Viene prorogato, estendendolo al triennio la 2025-2027, il dimezzamento (dal 10% al 5%) dell’aliquota dell’imposta sostitutiva sulle somme erogate sotto forma di premi di risultato o di partecipazione agli utili d’impresa.

Vengono, inoltre, previste specifiche agevolazioni in materia di welfare aziendale. Tra le varie misure, viene previsto che le somme erogate o rimborsate dai datori di lavoro per il pagamento dei canoni di locazione e delle spese di manutenzione dei fabbricati locati dai dipendenti assunti a tempo indeterminato dal 1° gennaio 2025 al 31 dicembre 2025 non concorrono, per i primi due anni dalla data di assunzione, a formare il reddito ai fini fiscali entro il limite complessivo di Euro 5.000 annui.

Inoltre, si stabilisce che l’esclusione dal concorso alla formazione del reddito del lavoratore non rilevi ai fini contributivi. Tali disposizioni si applicano ai titolari di reddito da lavoro dipendente non superiore nell’anno precedente l’assunzione a Euro 35.000 che abbiano trasferito la residenza oltre un raggio di 100 Km calcolato tra il precedente luogo di residenza e la nuova sede di lavoro contrattuale.

Misure in materia di tracciabilità delle spese (art. 1 c. 81-86)

Viene prevista la limitazione della deducibilità, ai fini delle imposte sui redditi, ai soli pagamenti tracciabili con riferimento alle spese per vitto e alloggio sostenute o rimborsate analiticamente ai dipendenti, nonché a quelle per viaggio e trasporto effettuati mediante autoservizi pubblici non di linea.

Ai fini della determinazione del reddito di lavoro autonomo le spese per vitto e alloggio, nonché quelle di viaggio e trasporto, effettuati mediante taxi e noleggio con conducente, riaddebitate analiticamente ai committenti, dovranno essere necessariamente effettuate con versamento bancario o postale ovvero mediante altri sistemi di pagamento (carte di debito, di credito e prepagate, assegni bancari e circolari). Inoltre, si introduce la medesima limitazione con riferimento alle spese della stessa tipologia qualora sostenute durante le trasferte dei dipendenti.

Il medesimo regime di tracciabilità è esteso alle spese di rappresentanza, indipendentemente dagli specifici limiti di deduzione previsti.

Contributo in conto capitale e procedura di riversamento del credito d’imposta R&S (art. 1 c. 458-460)

Viene riconosciuto un contributo in conto capitale commisurato in termini percentuali a quanto riversato a favore dei soggetti che hanno fruito del credito d’imposta R&S e che hanno aderito alla procedura di “riversamento spontaneo” in scadenza il 31 ottobre 2024. Con decreto emanato del Ministro del made in Italy, di concerto con il Ministro dell’economia e delle finanze, si provvederà ad indicare le modalità di erogazione del contributo, le percentuali dello stesso e la sua rateizzazione.

Mutui per la prima casa (art. 1 c. 114-116)

Il Fondo di garanzia per la prima casa è riconosciuto per l’accesso al credito da parte delle giovani coppie o dei nuclei familiari monogenitoriali con figli minori, da parte dei conduttori di alloggi di proprietà degli Istituti autonomi per le case popolari, comunque denominati, nonché dei giovani che non hanno compiuto 36 anni di età.

Viene esteso da  uno a due anni il periodo di tempo previsto per l’alienazione di immobili per conservare il beneficio dell’aliquota agevolata del 2% relativa all’imposta di registro per l’acquisto della prima casa.

Le altre novità

In materia fiscale, la Manovra 2025 prevede inoltre:

• Flat tax: accesso al regime forfetario per coloro che hanno redditi da lavoro o da pensione fino a 35.000 euro (art. 1 c. 12);
• Bonus quotazione PMI: proroga al 31 dicembre 2027 (art. 1 c. 449); 
• Bonus ZES Unica Mezzogiorno: proroga al 2025 e limite di spesa per il riconoscimento fissato a 2,2 miliardi di euro (art. 1 c. 485-491);
• Bonus ZES Unica settore agricolo, pesca e acquacoltura: proroga al 2025 (art. 1 c. 541-546);

• Bonus impianti sportivi: proroga al 2025, limitatamente ai soggetti titolari di reddito d’impresa, nel limite complessivo di 10 milioni (art. 1 c. 246);

• Assegnazione agevolata beni ai soci ed estromissione: le società commerciali che assegnano o cedono beni (immobili o mobili registrati) non strumentali ai soci entro il 30 settembre 2025 versano in due rate un’imposta sostitutiva pari all’8% (10,5% se la società non è operativa) sulla differenza tra valore normale e costo fiscalmente riconosciuto dei medesimi beni. La Manovra prevede, inoltre, per le imprese individuali, la facoltà di estromissione dal proprio patrimonio dei beni immobili strumentali non produttivi di reddito fondiario, compresi i beni posseduti al 31 ottobre 2024, a condizione che l’esclusione sia effettuata tra il 1° gennaio 2025 e il 31 maggio 2025 (art. 1 c. 31-37);

• Investimenti in start-up innovative e PMI innovative: rimozione delle detrazioni da quelle che dovranno sottostare al nuovo limite di 75.000 euro (art. 1 c. 4);

• Lavoratori transfrontalieri: con una norma interpretativa, avente quindi valenza retroattiva, viene chiarito che possono beneficiare delle retribuzioni convenzionali anche i redditi di lavoro dipendente prestato all’estero in via continuativa e come oggetto esclusivo del rapporto dai dipendenti che, nell’arco di 12 mesi, soggiornano nello Stato estero per un periodo superiore a 183 giorni, ritornando in Italia al proprio domicilio una volta alla settimana (art. 1 c. 87);

• Piani di stock option: per i piani avviati a partire dall’esercizio in corso al 31 dicembre 2025 o nei successivi, è prevista il rinvio della deduzione dell’onere rilevato in applicazione delle regole contenute nell’IFRS 2, sia in relazione alle operazioni con pagamento basato su azioni regolate con propri strumenti rappresentativi di capitale, sia con riferimento a quelle in cui sono assegnate ai beneficiari azioni proprie emesse dalla società controllante, solo al momento dell’avvenuta assegnazione ai beneficiari del piano (art. 1 c. 862-863);

• DTA: differimento della quota di deduzione riferibile al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2025 e a quello successivo dello stock delle svalutazioni e perdite su crediti non dedotte fino all’esercizio in corso al 31 dicembre 2015 e scaglionate secondo un “piano di ammortamento” valevole ai fini IRES e IRAP. Intervento analogo è previsto per la quota di deduzione riferibile al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2025 e a quello successivo dello stock di quote di ammortamento del valore di avviamento e delle altre attività immateriali non ancora dedotte fino all’esercizio in corso al 31 dicembre 2018 e scaglionate secondo un “piano di ammortamento”, come pure le quote deducibili riferibili al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2025 e a quello successivo relative ai componenti negativi emersi in sede di prima adozione dell’IFRS 9 (art. 1 c. 14-20);
• Detrazioni IRPEF per le spese di istruzione: le spese per la frequenza di scuole dell’infanzia del primo ciclo di istruzione e della scuola secondaria di secondo grado del sistema nazionale di istruzione passano da 800 a 1000 euro (art. 1 c. 13);

• Formazione alle agenzie per il lavoro con IVA: prevista l’imponibilità IVA delle prestazioni di formazione rese ai soggetti autorizzati alla somministrazione di lavoro da Enti e Società di formazione finanziati attraverso il fondo bilaterale (art. 1 c. 38-44);

• Tax credit cinema: in relazione sia alle opere cinematografiche sia per le opere audiovisive si prevede che l’aliquota del credito d’imposta non sia più ordinariamente prevista nella misura del 40% ma “nella misura massima del 40%” (art. 1 c. 869);

• Web tax: applicazione per i contribuenti con fatturato superiore a 750 milioni di euro e nuovo obbligo di versamento in acconto (art. 1 c. 21-22);
• Infermieri: imposta sostitutiva del 5% per gli straordinari (art. 1 c. 354);
• IMU: esenzione per zone terremotate Marche/Abruzzo (art. 1 c. 679);
• Estensione reverse charge per prestazioni di servizi effettuate tramite contratti di appalto, subappalto, affidamento a soggetti consorziati o rapporti negoziali caratterizzati da un prevalente utilizzo di manodopera e beni strumentali di proprietà del committente, rese nei confronti di imprese che svolgono attività di trasporto e movimentazione merci e servizi di logistica (art. 1 c. 57-63);

• Adeguamento della disciplina dell’addizionale regionale all’IRPEF: differito al 15 aprile 2025 il termine in base al quale le Regioni possono modificare gli scaglioni e le aliquote dell’addizionale regionale all’IRPEF. Tale differimento è finalizzato a garantire la coerenza della disciplina dell’addizionale regionale all’imposta sul reddito delle persone fisiche alla nuova articolazione degli scaglioni dell’IRPEF (art. 1 c. 726-729 e 737-741);

• Attività sportiva alpinistica: applicazione dell’aliquota IVA ridotta (art. 1 c. 64-65);

• Corse ippiche: i compensi percepiti sono considerati, ai fini IRPEF, redditi assimilati a quelli da lavoro dipendente e concorrono a formare il reddito per la parte eccedente complessivamente nel periodo d’imposta la soglia di 15.000 euro (art. 1 c. 551-552);

• Spesa detraibile per cani guida: stabilito l’aumento da 1.000 a 1.100 euro della spesa detraibile, dall’imposta lorda, sostenuta dai non vedenti per il mantenimento dei cani guida (art. 1 c. 229);
• Estensione utilizzo e-DAS: generalizzato l’obbligo di utilizzo del documento informatizzato di accompagnamento dei prodotti energetici assoggettati ad accisa (e-DAS) a tutti i trasferimenti nazionali (art. 1 c. 434).

Fonte: L. 30 dicembre 2024 n. 207 (GU 31 dicembre 2024 n. 305, SO n. 43)